RECTIFICACION DE FACTURAS AÑO 2012 CON DISTINTOS TIPOS DE IVA


 

De acuerdo con lo que establece el art.90.2 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, se aplicará el tipo impositivo vigente en el momento del devengo de la operación u operaciones realizadas. Además los descuentos y corrección de errores posteriores a la realización de la operación producirán una modificación en la base imponible y una nueva factura rectificativa.

 

En el supuesto que una entidad tenga previsto efectuar a sus clientes un rappel anual por volumen de compras,, que pueda comprender operaciones al 18%, hasta el 31 de agosto de 2012, y 21%, a partir de 1 de septiembre de 2012, se modificará la base imponible y la correspondiente cuota del IVA, de acuerdo con elart.80 de la Ley del IVA y se documentará dicha rectificación mediante la expedición de una factura rectificativa en la forma prevista en el art. 13 del Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre, por el que se regula las obligaciones de facturación.

 

Como el tipo impositivo aplicable es el vigente en el momento del devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido, en el caso de que exista una variación de tipos impositivos en un año determinado y la entidad consultante aplique un rappel anual, dicho rappel deberá tener en cuenta dicha circunstancia, de forma que las bases imponibles y su rectificación se determinen teniendo en cuenta el tipo impositivo aplicado en cada período en el que estuvieron vigentes los correspondientes tipos impositivos a los que correspondan los rappeles.

 

Finalmente, en el caso que se facturen incorrectamente determinados trabajos, por errores materiales, en la factura rectificativa que se expida con la finalidad de rectificar dichos errores se deberá consignar el mismo tipo impositivo que en la factura rectificada, que debió ser el que estaba vigente en el momento del devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido en dicho momento. En resumen, no se consigna el tipo vigente en el momento de efectuarse la rectificación que corresponda, sino el que resulte aplicable de acuerdo con el devengo del Impuesto.

 

Ejemplo:

 

En el caso de una empresa que concede a sus clientes un descuento por volumen de compras anual (rappel) del 1% que se satisface en efectivo, siempre que superen 100.000 euros de compras.

 

Durante el 2012 el cliente adquiere productos por importe de 150.000 euros en los siguientes períodos:

 

En agosto de 2012 adquiere productos por importe de 100.000 euros aplicando el tipo impositivo del 18%.

 

Posteriormente, en el mes de septiembre, adquiere productos por importe de 50.000 euros, al tipo del 21%, y le conceden, igualmente, un descuento del 1%.

 

Como consecuencia de ello, la empresa vendedora al final del año emitirá una factura rectificativa a la empresa compradora para documentar el descuento por rappel en efectivo, correspondiente al año 2012.

 

En esta factura rectificativa existirán dos tipos impositivos distintos. El descuento correspondiente a las compras del mes de agosto que se facturarán al 18% ya que corresponden a operaciones devengadas antes de 1 de septiembre. Es decir, el descuento sería de 1.000 x 18% = 180 euros.

 

Y el descuento correspondiente al mes de septiembre , en el que ya resultaba vigente los nuevos tipos del IVA, que se facturarán con el nuevo tipo impositivo. El descuento en este caso sería 500 x 21% = 105 euros

 

RECARGO DE EQUIVALENCIA

 

¿Qué es el Recargo de Equivalencia y quién debe aplicarlo?

El recargo de equivalencia es un régimen especial de IVA, obligatorio para comerciantes minoristas que no realicen ningún tipo de transformación en los productos que venden, es decir, para comerciantes autónomos que vendan al cliente final. Se aplica tanto a personas físicas de alta como autónomos a las comunidades de bienes.

No se aplica en actividades industriales, de servicios o en el comercio mayorista. Existen algunas actividades exentas entre las que destacan joyerías, peleterías, concesionarios de coches, venta de embarcaciones y aviones, objetos de arte, gasolineras y establecimiento de comercialización de maquinaria industrial o minerales.

¿En qué consiste el recargo de Equivalencia?

Para el comerciante minorista supone pagar un IVA algo más alto del normal a cambio de no tener que presentar declaraciones de IVA a Hacienda. De esta manera paga el IVA directamente a su proveedor y se simplifica mucho su gestión del IVA.

Es el proveedor del comerciante el que debe incluir el recargo de equivalencia en sus facturas, diferenciado del IVA soportado, y considerar ambas cantidades como IVA repercutido en sus declaraciones de IVA.

Los tipos aplicables en concepto de recargo de equivalencia son:

  • El 5,2% para los artículos que tienen un IVA al tipo general del 21%.
  • El 1,4% para los artículos que tienen un IVA al tipo reducido del 10%.
  • El 0,5% para los artículos que tienen un IVA al tipo reducido del 4%.
  • El 0,75% para el tabaco.

Por ejemplo, un comerciante e artículos informáticos que adquiera a su proveedor un pedido de 3.000 euros recibirá una factura de 3.000 + 21% de IVA + 5.2% de Recargo de equivalencia = ........... euros.

Hay una excepción en el caso de la autoliquidación ligada a las adquisiciones intracomunitarias, en donde el empresario tiene que autorepercutirse el IVA y el recargo correspondiente. Se utilizará el modelo 309 relativo a declaracione no periódicas.

Ventajas e inconvenientes

La principal ventaja es que este régimen de IVA está pensado para simplificar el trabajo  administrativo del pequeño comerciante. Así, los autónomos en el régimen de recargo de equivalencia no tienen que presentar declaraciones de IVA ni realizar el trabajo administrativo que conllevan los libros de IVA y la preparación de las declaraciones.

Entre los inconvenientes hay que citar dos:

  • El IVA soportado, incluido el recargo de equivalencia, no se puede deducir ni recuperar, por lo que se considera un mayor coste de adquisición de la mercancía o producto a vender.
  • Los autónomos en recargo de equivalencia tampoco pueden deducirse el IVA de las inversiones que hagan en sus negocios. Por ello, no resulta atractivo para aquellos emprendedores que vayan a crear un comercio minorista y realizar una considerable inversión, ya que no podrán deducirse el IVA soportado en la adquisición de inmovilizados, por lo que en estos casos suele ser conveniente optar por crear una sociedad limitada.

Obligaciones

Es obligación del comerciante autónomo comunicar y acreditar ante sus proveedores (vosotros) el hecho de estar sometido al recargo de equivalencia. Y si realiza adquisiciones intracomunitarias, deberá acreditarlo ante la aduana.

Además, si un cliente pide factura a un comerciante en recargo de equivalencia, será obligatorio que se la facilite incluyendo el IVA para que el cliente se la pueda deducir y aunque el comerciante no tenga que ingresar ese IVA en Hacienda.

Siempre deberá entregarse factura en las entregas a otro estado miembro, en las exportaciones y cuando el destinatario sea la Administración Pública o una persona jurídica que no actúe como empresario o profesional.

 

         

             

             

             

 

EL TRATAMIENTO EN EL IVA DE LAS OPERACIONES DE PERMUTAS DE TERRENOS POR EDIFICACIONES FUTURAS

 

NOTA Nº 18/09 AT

 

Debido a dos recientes Sentencias del Tribunal Supremo y al Dictamen motivado emitido por la Comisión Europea, la Dirección General de Tributos ha modificado recientemente el tratamiento que, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido (en adelante, IVA), debe dispensarse a las operaciones de entrega de un terreno a cambio de edificaciones futuras por parte del promotor. Todas estas circunstancias motivan la revisión de la Nota 06/09 de esta Subdirección de fecha 11/03/2009.

 

1.- El criterio administrativo tradicional.

 

Tal y como advertíamos en la Nota 06/09, tradicionalmente las operaciones consistentes en permutas de terrenos a cambio de edificaciones futuras han tenido el siguiente tratamiento a efectos del IVA:

 

A) Para la parte propietaria del terreno:

- Hecho Imponible: en caso de tener el propietario del terreno la condición de empresario o profesional y de que dicho terreno forme parte de su patrimonio empresarial o profesional, la operación tiene la consideración de una entrega de bienes sujeta al Impuesto.

- Exención: es posible que por aplicación del artículo 20 uno 20º de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido, la operación esté exenta (cuando lo que se transmita sean terrenos no urbanizados ni en curso de urbanización). En cualquier caso, de estar la operación sujeta y exenta, el transmitente del terreno puede renunciar a la citada exención si se cumplen los requisitos previstos en el apartado dos del mencionado artículo 20 de la LIVA.

 

Tal y como recuerdan las Consultas Vinculantes que se citarán, lo dicho en los dos párrafos anteriores es doctrina asentada de la Dirección General de Tributos

B) Para el promotor que se obliga a entregar las edificaciones futuras:

 

- Hecho Imponible: al tener el promotor la consideración de empresario o profesional, la futura transmisión de las edificaciones supone una entrega de bienes sujeta al Impuesto pero no exenta (normalmente estaremos ante la primera entrega de la edificación realizada por el promotor tras la construcción de la misma).

- Devengo y Base Imponible: como regla general, el devengo de las entregas de bienes tiene lugar con su puesta a disposición del adquirente (artículo 75 uno 1º LIVA), lo que aplicado al caso que nos ocupa, dicho devengo tendrá lugar cuando, una vez construidas, las edificaciones sean transmitidas al otro permutante. Tanto la Dirección General de Tributos como el Tribunal Económico Administrativo Central entendían que en el momento de la transmisión de las edificaciones debía cuantificarse de manera definitiva la base imponible mediante la aplicación de las reglas contenidas en el artículo 79 uno de la LIVA.

 

Ahora bien, la recepción de terreno por parte del promotor constituye un pago anticipado (artículo 75 dos LIVA) de la contraprestación pactada, teniendo lugar en este momento la exigibilidad, o devengo anticipado del Impuesto, y una determinación provisional de la base imponible del IVA (artículo 80 seis LIVA).

El criterio expuesto determinaba:

 

a) Que la base imponible del pago anticipado (terreno) estaba constituida por la mejor estimación del valor de mercado de las edificaciones futuras en el momento de su entrega efectiva, esto es, una vez finalizada su construcción.

 

b) Por tanto, en el momento de la referida entrega de la edificación, la base imponible provisional mencionada en el guión precedente sería objeto, en su caso, de una rectificación, al alza o a la baja, en función de la variación experimentada por el valor de la dicha edificación desde que se celebró la permuta hasta que tuvo lugar su puesta a disposición por parte del promotor.

 

Esta doctrina tradicional tiene acogida entre otras, en consultas vinculantes de la DGT V0079-07 y V0398-07, así como en sendas Resoluciones del TEAC de 9 de junio de 2004 y 30 de mayo de 2007, y en al menos dos sentencias de la Audiencia Nacional de fechas 31 de octubre de 2002 y 14 de octubre de 2005.

 

2.- Rectificación del criterio tradicional:

El criterio tradicional que acabamos de exponer fue modificado por la Dirección General de Tributos a raíz del Procedimiento de Infracción 2006/4730, abierto por la Comisión Europea contra el Reino de España.

En este sentido, en el año 2006 la Comisión recibió una denuncia que cuestionaba el criterio tradicional seguido por las autoridades españolas.

Los argumentos de la Comisión consisten, resumidamente, en poner de manifiesto la disparidad, a su juicio no justificada, de tratamiento de la operación y en especial, del cálculo de la base imponible, cuando quien adquiere un edificio todavía no construido satisface el precio convenido mediante un pago dinerario, respecto de quien adquiere ese mismo edificio en las mismas condiciones pero mediante un pago en especie.

 

Concretamente la Comisión llama la atención de que las autoridades fiscales españolas consideran que cuando el promotor vende una de las futuras edificaciones a construir cobrando una contraprestación dineraria en el momento de celebrarse el contrato, el Impuesto se devengaría en dicho momento y de manera definitiva, sin que posteriormente, al entregarse la edificación, deba rectificarse la base imponible inicial; no obstante, si la contraprestación hubiera sido en especie (recibiendo un terreno), cuando se entregaran al comprador las edificaciones terminadas sí procedería rectificar la citada base imponible. La Comisión entiende que esta práctica infringiría los artículos 65 y 73 de la Directiva 2006/112/CE, así como los principios de neutralidad y de igualdad de trato.

 

Tras la Carta de Emplazamiento de la Comisión de 23 de marzo de 2007, la Dirección General de Tributos modificó el criterio expuesto en el cardinal anterior.

Así, en varias consultas vinculantes emitidas a partir de la citada Carta de Emplazamiento (por todas, Consultas V1475-08, V1679-08 y V1859-08) y basándose en el texto de la propia Directiva y en las STJCE de 23 de noviembre de 1988, Naturally Yours Cosmetics (asunto c-230/87), de 2 de junio de 1994, Empire Stores (asunto C-33/93) y de 6 de marzo de 2001, Bertelsmann (asunto C- 380/99), la Dirección General de Tributos entendió que debía mantenerse la tradicional interpretación de la operación en lo que se refiere al devengo, exigibilidad anticipada y determinación provisional de la base imponible del Impuesto, pero alterando la cuantificación de la base imponible que pasaba a fijarse en el coste de adquisición o producción de las edificaciones entregadas a cambio del terreno. De esta manera, si en el momento de la entrega de las edificaciones construidas su coste de producción había sufrido alteración respecto del estimado en el momento de pago anticipado (recepción del terreno), debía procederse a rectificar la base imponible.

 

En el Dictamen del 3 de abril de 2008, la Comisión Europea rebate los argumentos de la contestación dada por las autoridades españolas y mantiene que esta nueva interpretación lesionaría igualmente los preceptos y principios citados anteriormente.

 

3. Jurisprudencia del Tribunal Supremo:

Por otro lado, dos sentencias del año 2009 del Alto Tribunal (SSTS de 18/03/2009, recurso de casación 5013/2006 y de 29/04/2009, recurso de casación 5483/2006) abordan la problemática de las permutas de terrenos a cambio de edificaciones futuras desde la perspectiva del propietario de los terrenos, (si bien obiter dicta, parecen también referirse al promotor inmobiliario).

 

Los presupuestos fácticos a los que se refieren las Sentencias antes citadas son liquidaciones del IVA en las que la Inspección defendió que la base imponible de la entrega del terreno debía determinarse provisionalmente en el momento de su entrega al promotor, y que posteriormente, en el momento en que se recibiera de éste la contraprestación debida, debía procederse a su cálculo de forma definitiva.

La doctrina sentada por el Tribunal en ambas sentencias es la siguiente (lo que no aparece en cursiva es añadido nuestro):

 

“Según el artículo 79.1 de la Ley, el valor de mercado al que debe atenderse para determinar la base imponible de la operación –entrega del terreno a cambio de edificaciones futuras- es el valor de mercado de tales bienes – el terreno y las edificaciones- el 15 de marzo de 1991, que es la fecha en que se produce la operación y también el intercambio de los derechos por las partes, siendo indiferente el que uno de tales derechos no se haya materializado todavía en bienes físicos concretos, pues lo cierto es que tales derechos tienen en la fecha del devengo un valor de mercado sin necesidad de esperar al momento en que los bienes subyacentes se construyan y adjudiquen (fundamento de derecho 4º de la STS de 18/03/2009; en el mismo sentido véase el fundamento de derecho 4º de la STS de 29/04/2009).

 

Es decir, el Tribunal entiende que la base imponible en las operaciones de permuta es el valor que tengan los bienes permutados en el momento en que se celebra el contrato (perfección), independientemente de que la ejecución de alguna de las prestaciones quede demorada en el tiempo. En este caso, el derecho que uno de los permutantes tiene a recibir del otro, y en el futuro, un bien concreto (derecho que nace del contrato) tiene un valor cierto de mercado en el mismo momento en que tal derecho nace, debiendo ser dicho valor la base imponible del impuesto, independientemente de que en el futuro, cuando la entrega de los bienes se lleve a cabo, el valor de tales bienes hubiera sufrido alteración.

 

4.- La nueva doctrina de la Dirección General de Tributos:

 

Recientemente la Dirección General de Tributos, en varias contestaciones vinculantes de consultas tributarias escritas (Consultas V2020-09, V2032-09, V2050-09, V2079-09, V2089-09, V2095-09 y V2096-09), ha alineado su doctrina en materia de permutas inmobiliarias con el criterio de la Comisión Europea y de la jurisprudencia del Tribunal Supremo.

 

Por tanto, el nuevo criterio del citado Centro directivo aplicable a las permutas de terrenos a cambio de edificaciones futuras, en lo que al IVA se refiere, es el siguiente: 7 b) cuando la contraprestación sea en parte no dineraria y en parte dineraria (las llamadas permutas parciales), en cuyo caso se aplicará la regla especial prevista en el párrafo segundo del artículo 79 uno de la LIVA, debiendo tomarse como referencia a efectos de lo que el citado párrafo dispone el valor que tengan en el mercado las edificaciones futuras en la fase actual de producción o comercialización, es decir, sin construir, o lo que es lo mismo, en el momento de la celebración del contrato de permuta. b) cuando la contraprestación sea en parte no dineraria y en parte dineraria (las llamadas permutas parciales), en cuyo caso se aplicará la regla especial prevista en el párrafo segundo del artículo 79 uno de la LIVA, debiendo tomarse como referencia a efectos de lo que el citado párrafo dispone el valor que tengan en el mercado las edificaciones futuras en la fase actual de producción o comercialización, es decir, sin construir, o lo que es lo mismo, en el momento de la celebración del contrato de permuta. b) cuando la contraprestación sea en parte no dineraria y en parte dineraria (las llamadas permutas parciales), en cuyo caso se aplicará la regla especial prevista en el párrafo segundo del artículo 79 uno de la LIVA, debiendo tomarse como referencia a efectos de lo que el citado párrafo dispone el valor que tengan en el mercado las edificaciones futuras en la fase actual de producción o comercialización, es decir, sin construir, o lo que es lo mismo, en el momento de la celebración del contrato de permuta.

 

En las operaciones de permuta descritas tienen lugar las siguientes operaciones a efectos del Impuesto:

 

- La entrega del terreno, la cual puede ocurrir que esté sujeta o no, y en el primer caso, que resulte de aplicación la exención del artículo 20 uno 20º de la LIVA, con posibilidad de renuncia por parte del transmitente del terreno si se dan los requisitos establecidos para ello por el apartado dos del artículo citado.

El devengo de esta operación tendrá lugar cuando el terreno se ponga a disposición del promotor según establece el artículo 75 uno 1º de la Ley 37/1992, debiéndose determinar su base imponible en dicho momento, mediante la aplicación de las reglas previstas en el artículo 79 uno de la Ley, el cual distingue dos supuestos:

 

a) cuando toda la contraprestación sea no dineraria: en cuyo caso la base imponible será el valor de mercado del citado terreno en el momento de su puesta a disposición (que coincidirá generalmente con la fecha del otorgamiento de la escritura pública del contrato de permuta);

b) cuando la contraprestación sea en parte no dineraria y en parte dineraria (las llamadas permutas parciales), en cuyo caso se aplicará la regla especial prevista en el párrafo segundo del artículo 79 uno de la LIVA, debiendo tomarse como referencia a efectos de lo que el citado párrafo dispone el valor que tengan en el mercado las edificaciones futuras en la fase actual de producción o comercialización, es decir, sin construir, o lo que es lo mismo, en el momento de la celebración del contrato de permuta.

 

La base imponible de la entrega del terreno así calculada no podrá rectificarse en el momento de la recepción de las edificaciones futuras (SSTS 18/03/2009 y 29/04/2009).

 

- La entrega de las edificaciones terminadas hecha por el promotor, cuando se concluya su construcción. Al contrario de lo que sucede con la entrega del suelo, que puede estar o no sujeta al Impuesto en función de la condición de su propietario, la entrega de la edificación terminada constituirá, en la práctica totalidad de los casos, una operación sujeta y no exenta del Impuesto.

Sin perjuicio de lo que a continuación se dirá, el devengo de dicha entrega se produce cuando tenga lugar la transmisión del poder de disposición de la misma (artículo 75 uno 1º de la Ley 37/1992).

 

De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 75 dos de la Ley 37/1992, la entrega del terreno referida en el ordinal anterior constituye adicionalmente un pago a cuenta, o anticipado, y en especie de la edificación futura, pago que percibe el promotor y que, en consecuencia, está sujeto y no exento del Impuesto.

Por tanto, en el momento de la adquisición del terreno por el promotor se devengará anticipadamente el impuesto correspondiente a la entrega de las edificaciones futuras, siendo la base imponible de dicho pago a cuenta, de acuerdo con el artículo 79 uno párrafo 1º de la Ley, el valor en el mercado de las referidas edificaciones, de acuerdo con la fase de producción o comercialización que tengan en el momento de dicho devengo anticipado.

Esta base imponible normalmente coincidirá con la de la entrega del terreno, salvo en las permutas parciales en las que el promotor satisface además un diferencial monetario, en cuyo caso la base imponible del pago anticipado debería coincidir con el valor de mercado del terreno menos el citado diferencial.

Por último, la Dirección General de Tributos expresamente advierte que la base imponible del pago anticipado así calculada no debe ser objeto de rectificación en el momento en que se entreguen las edificaciones, cualquiera que sea la variación, al alza o a la baja, que experimente el valor de las mismas durante el tiempo transcurrido desde la perfección del contrato de permuta, fecha que debe tomarse como referencia para la aplicación del artículo 79 uno LIVA según acabamos de ver, hasta que se entregue efectivamente la edificación una vez concluida su construcción.

 

Dado el carácter vinculante para los órganos de la Administración Tributaria que el artículo 89 de la Ley General Tributaria otorga a las contestaciones a las consultas tributarias escritas, el mencionado criterio de la Dirección General de Tributos plasmado en las consultas V2020-09 y siguientes resulta de obligatoria aplicación siempre que exista identidad entre los hechos y circunstancias de los obligados tributarios y los reflejados en dichas consultas.

 

IVA. TRASPASO DE NEGOCIO. OPERACIONES NO SUJETAS

 

Transmisiones totales o parciales del patrimonio empresarial

 

Constituye la transmisión de una universalidad total o parcial de bienes la transmisión de la propiedad de las existencias y del equipamiento comercial de un comercio minorista, concomitante al arrendamiento de los locales del citado comercio por tiempo indefinido, pero que puede resolverse a corto plazo por las dos partes, siempre que

los bienes transmitidos sean suficientes para continuar una actividad económica autónoma.

Se plantea petición de decisión prejudicial sobre la interpretación de la Dir 77/3 art.5.8 (Sexta Directiva). La petición se presentó en el marco de un recurso de casación en relación con una liquidación complementaria por la enajenación de las existencias y del equipamiento de un comercio minorista, en la que los locales comerciales en donde se desarrollaba la actividad fueron arrendados a la entidad compradora por tiempo indefinido, mediante contrato que podría ser resuelto por cualquiera de las partes con un preaviso de tres meses.

La parte vendedora consideró que la operación de enajenación de existencias y equipamiento de la tienda era una transmisión íntegra de un negocio no sujeta al impuesto. La Administración alemana, por el contrario, consideró que no se cumplían los requisitos de una transmisión íntegra de un negocio, ya que el inmueble, como elemento esencial del mismo, no formaba parte de los elementos enajenados, calificando la operación como sujeta al impuesto.

En particular, se plantean al Tribunal de Justicia las siguientes cuestiones prejudiciales:

1ª. ¿Se produce una ³transmisión´ de una universalidad total de bienes en el sentido del artículo 5, apartado 8, de la Sexta Directiva cuando un empresario cede en propiedad a un adquirente las existencias y el equipamiento comercial de su comercio minorista, pero sólo le arrienda el local comercial de su propiedad?

2ª. ¿Es, a tal efecto, determinante que el local comercial haya sido cedido para su uso mediante un contrato de arrendamiento de larga duración o que el contrato de arrendamiento tenga una duración indefinida y pueda ser resuelto por cualquiera de las partes a corto plazo?

1ª. Señala el TJUE que la Sexta Directiva art.5.8 persigue el objetivo de permitir a los Estados miembros facilitar las transmisiones de empresas o partes de empresas, simplificándolas y evitando sobrecargar la tesorería del beneficiario con una carga fiscal desmesurada que, en cualquier caso, recuperaría posteriormente mediante una deducción del IVA soportado.

El concepto de transmisión de una universalidad total o parcial de bienes» debe interpretarse en el sentido de que comprende la transmisión de un establecimiento mercantil o de una parte autónoma de una empresa, con elementos corporales y, en su caso, incorporales que, conjuntamente, constituyen una empresa o una parte de una empresa capaz de desarrollar una actividad económica autónoma, pero que no comprende la mera cesión de bienes, como la venta de existencias. Así, es necesario que

el conjunto de los elementos transmitidos sea suficiente para permitir desarrollar una actividad económica autónoma. La cuestión de si este conjunto debe contener bienes tanto mobiliarios como inmobiliarios debe apreciarse a la luz de la naturaleza de la actividad económica de que se trate.

En el caso de que una actividad económica no requiera la utilización de locales específicos o equipados de instalaciones fijas necesarias para llevar a cabo la actividad, puede haber una transmisión de una universalidad de bienes en el sentido de la Sexta Directiva incluso sin la transmisión de los derechos de propiedad de un inmueble. Por contra, no existe tal transmisión, en el sentido señalado, sin que el cesionario tome posesión de los locales comerciales cuando la actividad económica de que se trata consista en la explotación de un conjunto inseparable de bienes muebles e inmuebles. En particular, si los locales comerciales están equipados con instalaciones fijas necesarias para desarrollar la actividad, dichos inmuebles deben formar parte de los elementos enajenados para que se produzca una transmisión de una universalidad total o parcial de bienes, en el sentido de la Sexta Directiva.

Del mismo modo, también puede tener lugar una transmisión de bienes si se ponen a disposición del cesionario los locales comerciales mediante arrendamiento o si éste dispone él mismo de un inmueble apropiado al que trasladar el conjunto de bienes transmitidos y donde puede continuar desarrollando la actividad económica de que se trate. Cualquier otra interpretación provocaría una distinción arbitraria entre, por una parte, las transmisiones realizadas por los propietarios de los locales donde se encuentra la empresa o la parte de ella cuya cesión se pretende y, por otra, las realizadas por los

cedentes que solamente son titulares de un derecho de arrendamiento sobre esos mismos locales.

En la medida en que la transmisión de las existencias y del equipamiento es suficiente para permitir la continuidad de una actividad económica autónoma, la transmisión de los inmuebles no es determinante para calificar la operación como transmisión de una universalidad de bienes. Además, si el desarrollo de la actividad requiere que el adquirente utilice los mismos locales del vendedor, nada se opone a que la posesión se transmita mediante arrendamiento. También es necesario que el cesionario tenga intención de explotar la empresa transmitida y no simplemente de liquidar de

inmediato la actividad así como, en su caso, vender las existencias, lo cual no ocurre en este caso, ya que la compradora continuó durante dos años con la actividad.

2ª. Por último, se plantea la cuestión de si la duración del arrendamiento y la forma de finalizar éste deben tomarse en consideración para apreciar si la transmisión de un establecimiento comercial o de una parte de una empresa pueden calificarse como transmisión de una universalidad de bienes, en el sentido de la Sexta Directiva.

La posibilidad de resolver un contrato de arrendamiento por tiempo indefinido previo preaviso a corto plazo no es, en sí misma, determinante para concluir que el cesionario tuviese la intención de liquidar de inmediato el establecimiento comercial o la parte de empresa transmitida. Por consiguiente, no puede denegarse la aplicación de la Sexta Directiva art.5.8 sobre la base de dicho único motivo.

Concluye el Tribunal declarando que la Sexta Directiva art.5.8 debe interpretarse en el sentido de que constituye la transmisión de una universalidad total o parcial de bienes la transmisión de la propiedad de las existencias y del equipamiento comercial de un comercio minorista, concomitante al arrendamiento de los locales del citado comercio por tiempo indefinido, pero que puede resolverse a corto plazo por las dos partes, siempre que los bienes transmitidos sean suficientes para que el cesionario pueda continuar de manera duradera una actividad económica autónoma.